Aftrekbeperking Vpb aan- en verkoopkosten: hoe zat het ook al weer?

Allocatie van kosten bij aan- of verkoop

Bij de aan- of verkoop van een onderneming zijn meerdere partijen betrokken. Het is belangrijk om de kosten aan de juiste vennootschap toe te rekenen (of door te belasten). Aankoopkosten moeten uiteindelijk door de koper betaald worden en verkoopkosten door de verkoper. In de praktijk zien wij dat de kosten soms in eerste instantie in rekening worden gebracht bij een andere groepsvennootschap binnen het concern, maar deze moeten vervolgens (deels of geheel) worden doorbelast aan de aankopende of verkopende aandeelhouder. Vervolgens wordt op het niveau van de aandeelhouder beoordeeld of de kosten als aan- of verkoopkosten deelneming zijn aan te merken.

Aftrekbeperking bij aan- of verkoop deelneming

Op grond van de deelnemingsvrijstelling zijn voordelen uit een deelneming (kortgezegd: een aandelenbelang van 5% of meer in een vennootschap) vrijgesteld voor de vennootschapsbelasting. Keerzijde van deze vrijstelling is dat ook ‘negatieve voordelen’, zoals een verkoopverlies niet aftrekbaar zijn. Onder negatieve voordelen vallen ook de kosten van een aankoop, verkoop of uitbreiding van een deelneming, zodat deze ook niet aftrekbaar zijn voor de vennootschapsbelasting.

Ook vanuit het perspectief van de btw kunnen aftrekbeperkingen spelen. Lees hier meer over de aftrek van btw op aan- en verkoopkosten.

Kwalificatie van kosten

De Hoge Raad heeft bepaald dat alle kosten die een rechtstreeks oorzakelijk verband hebben met de aan- of verkoop van een deelneming onder de aftrekbeperking vallen. Het moet gaan om kosten die niet gemaakt zouden zijn als geen deelneming was gekocht/verkocht. Daarnaast moeten de kosten – objectief bezien – nuttig of nodig zijn om tot die verwerving of vervreemding te komen.

Van bepaalde kosten is vaak wel duidelijk dat zij direct verband houden met de aan- of verkoop. Denk hierbij aan de juridische kosten voor het opstellen van de koopakte of notariskosten. Van sommige andere kosten is niet meteen duidelijk hoe hiermee vanuit fiscale optiek moet worden omgegaan. Voorbeelden zijn advieskosten of waarderingskosten die maar gedeeltelijk met de aan- of verkoop te maken hebben.

Ook interne kosten kunnen onder de aftrekbeperking vallen, bijvoorbeeld personeelskosten die toerekenbaar zijn aan de aan- of verkoop van een deelneming en die niet zouden zijn gemaakt zonder die aan- of verkoop.

Geslaagde aan- en verkoop

De aftrekbeperking is alleen van toepassing als een aan- of verkoop van een deelneming slaagt. Dit betekent dus dat altijd pas achteraf duidelijk is of kosten onder de aftrekbeperking vallen. Zolang het onzeker is of een aan- of verkoop doorgaat moeten de kosten geactiveerd worden op de fiscale balans als een zogenaamde ‘transitorische actiefpost’ en zijn de kosten dus niet aftrekbaar. Let op: hier kan een verschil ontstaan tussen de fiscale balans en de commerciële balans (jaarrekening). Het is daarom belangrijk om de kosten goed te categoriseren.

Wanneer de aan- of verkoop lukt, dan zijn deze kosten niet aftrekbaar (bij een aankoop worden deze onderdeel van de verkrijgingsprijs van de deelneming). Onder omstandigheden zijn de kosten bij een latere liquidatie van de deelneming alsnog aftrekbaar.

Mocht de aan- of verkoop niet doorgaan, dan zijn de kosten alsnog aftrekbaar voor de vennootschapsbelasting. Tot slot kan het ook voorkomen dat een transactie in eerste instantie ‘afketst’, maar later alsnog wordt voltooid. De eerder gemaakte kosten zijn in dat geval alsnog niet aftrekbaar voor zover de kosten ook gemaakt zouden zijn bij de latere geslaagde transactie.

Het tijdig in kaart brengen en analyseren van de kosten is erg belangrijk. Bespreek zo nodig met uw accountant en belastingadviseur of er aandachtspunten zijn, en hoe de kosten fiscaal behandeld zullen worden.

Financieringskosten

Als de aankoop van een deelneming door middel van een lening wordt gefinancierd, dan worden financieringskosten niet aangemerkt als aankoopkosten en zijn deze in beginsel dus aftrekbaar. Naast de rentekosten, is ook de afsluitprovisie voor het aangaan van een lening bijvoorbeeld aftrekbaar (direct of verspreid over de looptijd van de lening). Ook als de financier een due diligence-onderzoek vereist voor het aangaan van de financiering, dan zijn deze kosten in principe aftrekbaar. De rente op een lening voor de aankoop van een deelneming kan overigens wel in aftrek beperkt zijn op grond van specifieke renteaftrekbeperkingen.

Nieuwe inzichten Hoge Raad en Belastingdienst

De Hoge Raad heeft eind 2023 een nieuw arrest gewezen, waarin de kwalificatie van kosten verder is uitgewerkt. Het betrof kort gezegd een vennootschap die drie dochtervennootschappen had verkocht en nadien aan het voltallige personeel van de voormalige dochtervennootschappen een ‘afscheidsbonus’ toekende. De Hoge Raad oordeelde dat de kosten voor de afscheidsbonus zonder de verkoop weliswaar niet waren gemaakt, maar dat er geen rechtstreeks oorzakelijk verband met de verkoop van de deelnemingen was, omdat de kosten voor de afscheidsbonus niet ‘nuttig of nodig zijn’ om tot die vervreemding te komen. De kosten werden daarom niet aangemerkt als verkoopkosten deelneming.

De Belastingdienst heeft naar aanleiding van dit arrest zijn ‘Kennisdocument aan- en verkoopkosten deelneming’, waarin het zijn visie op dit onderwerp uitgebreid uiteenzet, geactualiseerd. Er wordt ingegaan op de allocatie van kosten en verschillende voorbeelden van soorten aan- en verkoopkosten. De Belastingdienst geeft in het document handvatten aan zijn medewerkers over hoe deze kosten fiscaal beoordeeld kunnen worden.

Aandachtspunten en opvolging

Het is aan de belastingplichtige om aannemelijk te maken dat kosten aftrekbaar zijn. Administreer daarom goed welke kosten op een bepaalde transactie zien, zodat u scherp houdt of er aftrekbeperkingen spelen. Bespreek bij voorkeur vooraf met uw adviseur welke specifieke aandachtspunten uw fiscale positie kunnen beïnvloeden. Onze adviseurs zijn u hierbij graag van dienst.

Dit artikel is oorspronkelijk gepubliceerd in 2022 en in mei 2024 aangepast naar aanleiding van actualiteiten. 

Wet- en regelgeving op dit gebied kan onderhevig zijn aan verandering. Wij raden u aan om met uw Baker Tilly adviseur te overleggen over de impact hiervan.